“Sentence first, verdict afterwards”: le aporie del rito compatto nel processo tributario

Di Salvatore Muleo - 25 Luglio 2024

Abstract

La repentina introduzione nella disciplina del processo tributario della possibilità di trasformare l’udienza cautelare in udienza di merito comporta non pochi problemi di adattamento. In particolare, gli aspetti più delicati riguardano la riduzione dei termini per la produzione dei documenti e la motivazione semplificata.

“Sentence first, verdict afterwards”: the contradictions of the consolidation of the precautionary hearing and the substantive hearing in the tax trial – The sudden introduction into the tax process of the possibility of transforming the precautionary hearing into a merit hearing causes many adapting problems. In particular, the most delicate aspects concern the cutting of the deadlines for producing documents and the simplified motivation.

Sommario: 1. Premessa. – 2. I presupposti applicativi del rito compatto e le sconnessioni che ne scaturiscono. – 3. I requisiti procedurali. – 4. La sentenza semplificata e la contraddizione rispetto alle contemporanee modifiche alla motivazione della sentenza tributaria. – 5. Le interferenze delle previsioni per il grado di appello e le conseguenze sul piano probatorio.

1. L’ardito trapianto dell’istituto del rito compatto – previsto nel rito amministrativo nell’art. 60 c.p.a., clonato e trasposto nell’art. 47-ter D.Lgs. n. 546/1992 – pone l’interprete di fronte ad una serie di problemi di logica processuale, tanto da far evocare in qualche modo la pretesa della furiosa Regina in “Alice nel paese delle meraviglie”: “Sentence first, verdict afterwards”. Richiesta talmente contraria alla logica processuale anglosassone da apparir subito e inesorabilmente come stupefacente e aberrante.

Non diversamente, l’inserimento forzato di tale istituto in un sistema processuale ancora, e fortunatamente, calibrato su moduli processualcivilistici è fortemente distonico, anche perché pone problemi di delicato coordinamento con la pur essenziale sequenza prevista dal rito processuale.

Inoltre, una siffatta introduzione, effettuata con il D.Lgs. n. 220/2023, non era per nulla prevista nella legge delega n. 111/2023 e ciò integra un evidente motivo di illegittimità costituzionale per eccesso di delega.

2. Come noto, l’art. 60 c.p.a. è stato riprodotto pedissequamente nell’art. 47-ter D.Lgs. n. 546/1992 quanto ai presupposti applicativi dell’istituto.

Quindi, il giudice della misura cautelare può definire il giudizio nel merito, persino con sentenza semplificata, nel caso in cui ritenga sussistente la “manifesta” fondatezza, infondatezza, inammissibilità o improcedibilità del ricorso.

Le quattro ipotesi enunciate possono raggrupparsi in due categorie, a seconda che riguardino questioni di rito (inammissibilità o improcedibilità del ricorso) o di merito (fondatezza o infondatezza della domanda giudiziale).

Nell’ambito della prima categoria, tuttavia, quanto all’inammissibilità del ricorso si verifica una curiosa duplicazione rispetto ad un rimedio ordinariamente già esistente, e cioè il vaglio presidenziale previsto dall’art. 27 D.Lgs. n. 546/1992, e ciò, come si vedrà, pone delicati problemi di coordinamento.

Del pari appare bizzarra l’ipotesi dell’improcedibilità del ricorso. Definendo l’improcedibilità come la conseguenza che la legge prevede quando le parti hanno omesso un atto doveroso per la prosecuzione del giudizio, a prima vista si potrebbe immaginare di ipotizzare tale vizio per i casi delle vicende di sospensione, interruzione ed estinzione del processo tributario di cui alla Sezione V del Capo I della norma processuale tributaria. Senonché l’art. 45 D.Lgs. n. 546/1992, analogamente all’art. 307 c.p.c.¹, dispone espressamente l’estinzione del giudizio per il caso in cui le parti alle quali spetta di proseguire, riassumere o integrare il giudizio non vi abbiano provveduto entro il termine fissato dalla legge o dal giudice che dalla legge sia autorizzato a fissarlo. Ed allora, in quelle ipotesi, non si verifica in realtà una vera e propria improcedibilità del ricorso, che a suo tempo ha spiegato i suoi effetti, bensì l’estinzione del giudizio. In altri termini la mancata o tardiva presentazione dell’istanza di trattazione incide sul processo e non sull’atto processuale. Le conseguenze previste dalla legge per tali fattispecie sono così configurate.

D’altronde, una volta eliminato, per giunta con lo stesso D.Lgs. n. 220/2023, l’istituto della mediazione tributaria (di cui all’art. 17 D.Lgs. n. 546/1992), non sembrano restare altre ipotesi di improcedibilità, con riferimento al primo grado di giudizio.

Quanto al secondo grado, è vero che l’art. 348 c.p.c. sancisce nel processo civile l’improcedibilità dell’appello se l’appellante non si costituisce nei termini, ma il rinvio contenuto nell’art. 53, comma 2, all’art. 22 provoca, per il giudizio tributario, l’inammissibilità dell’appello nel caso di violazione del termine per la costituzione in giudizio.

Residua, per vero, la mancata integrazione successiva del contraddittorio ordinata dal giudice. Ma si tratta di fattispecie la cui ricorrenza è comunque enunciabile in pochi lemmi.

Il richiamo all’improcedibilità del ricorso, effettuato nell’art. 47-ter, appare quindi improvvido².

Quanto ai requisiti di merito – vale a dire la manifesta fondatezza o infondatezza – il rimedio acceleratorio dell’art. 47-ter pare anche poco opportuno.

Invero, la possibilità di definizione del giudizio cautelare allo stato in cui si trova al momento della discussione di tale fase endoprocessuale espone il giudicante al rischio di concludere la fase del giudizio mentre ancora sono aperti i termini per la produzione dei documenti. Ciò equivale a dover limitare fisiologicamente le applicazioni del rito compatto alle ipotesi, decisamente poco frequenti, in cui non esista un thema probandum. A meno di ammettere la possibilità che il giudice pronunci il suo giudizio indipendentemente dalle produzioni probatorie delle parti, immaginando la loro irrilevanza, nonostante qualsiasi produzione sia effettuata in futuro.

E se, a seguito della modifica dell’art. 7 dello Statuto dei diritti del contribuente, per la parte pubblica i mezzi di prova devono già esser enunciati nell’atto impositivo e non possono esser variati, egual previsione non è contemplata per la parte privata, che, al contrario, sino al termine di cui all’art. 32, ben può produrre in giudizio documenti.

La prognosi giudiziale, quindi, già difficile per la parte pubblica poiché esercitata sulla scorta di quanto enunciato nell’atto impositivo, è ancora più ardua per la parte privata.

Ciò detto, la velocizzazione consentita dall’art. 47-ter non incide sugli obblighi imposti al giudice, che restano identici, quanto alla pronuncia, e sul tipo di giudizio, che rimane a cognizione piena. Egli dovrà così continuare a pronunziarsi su tutti i capi della domanda ex art. 112 c.p.c. E, qualora siano rappresentati più motivi di ricorso, mentre in caso di accoglimento della domanda, se si condivide quanto si dirà appresso, potrà individuare la ragione più liquida e ritenere le altre assorbite, non altrettanto potrà fare nel caso in cui dovesse respingerla, essendo costretto a pronunziarsi su tutte le ragioni portate a sostegno di essa. Ed a motivare sulla loro palese evidenza (i.e., il loro esser manifesto).

Non differentemente, quindi, da quando avviene ordinariamente; con, in aggiunta, l’obbligo di motivazione sul requisito dell’esser manifeste.

3. Un altro punto censurabile della riproduzione meccanica effettuata dal legislatore dall’art. 60 c.p.a. consiste negli adempimenti procedurali che il giudice deve rispettare.

Anzitutto, è stato previsto che siano trascorsi almeno venti giorni dall’ultima notificazione del ricorso.

Tale statuizione risulta a prima vista priva di reale funzione nel processo tributario, atteso che l’esame preliminare del ricorso ex art. 27 è effettuato dopo il decorso dei termini per la costituzione in giudizio.

Tuttavia, se dovesse reputarsi che – similmente a quanto è stato ritenuto dalla giurisprudenza per il processo amministrativo³, giurisprudenza che ovviamente è d’interesse, considerata la trasposizione meccanica dell’istituto – non sia necessario che siano consumati i termini per la costituzione delle parti e che quindi la fusione della fase cautelare e di quella di merito sia soggetta (sempre e solo) al prudente apprezzamento del giudice, si avrebbe una ben strana situazione. Sarebbe sostanzialmente scavalcata tutta la sequenza ora ordinariamente prevista successivamente alla costituzione del ricorrente, per affidarsi ad un rito del tutto parallelo⁴ e differente, certamente eccezionale⁵ benché tecnicamente sempre a cognizione piena⁶. Una siffatta prospettazione sarebbe difficilmente compatibile, nel processo tributario, con l’esigenza di garantire pienamente il contraddittorio, poiché il diritto di difesa (in questo caso, della parte pubblica) sarebbe leso da una decisione che intervenisse ancor prima che essa si sia costituita, utilizzando i termini di cui all’art. 23 D.Lgs. n. 546/1992. La contrazione dei termini di definizione del processo appare peraltro eccessiva (i.e., non proporzionata) rispetto al fine di perseguimento della rapidità dei giudizi.

Ma la contraddizione maggiore si verifica nel richiamo al requisito della verifica circa la completezza del contraddittorio e dell’istruttoria.

La prima si risolve nella verifica della regolarità della chiamata in giudizio delle parti indefettibili del giudizio stesso. E quindi, a ben vedere, nuovamente in quel controllo che è svolto preliminarmente dal presidente ex art. 27 e che poi è effettuato ancora una volta dal collegio. Né può ritenersi che sussista completezza del contraddittorio solo nel caso in cui la parte convenuta si sia costituita, dovendo consistere la verifica del requisito in esame sulla possibilità, per essa, di effettuare la costituzione medesima grazie ad una regolare notifica dell’atto introduttivo.

Quanto alla completezza dell’istruttoria, si tratta di ben bizzarro requisito, se si considera che nel processo tributario non esiste un’istruttoria officiosa ed essa è affidata all’impulso ed alle attività delle parti in contesa. In un processo caratterizzato da un forte principio dispositivo e dalla destrutturazione dell’istruttoria – tanto che non a caso in un solo articolo sono affastellati poteri istruttori, mezzi di prova, onere della prova e regole di valutazione dei mezzi probatori – l’unico modo per constatare se la fase degli apporti cognitivi delle parti possa considerarsi conclusa è la intervenuta decorrenza dei termini per il deposito di documenti. Ma essi, come noto, sono ancora aperti all’epoca della discussione della misura cautelare, essendo calibrati sull’udienza di merito.

Non minori perplessità derivano dalla previsione che le parti costituite siano “sentite sul punto”.

La formulazione adoperata prevede implicitamente che il giudicante, nella Camera di consiglio aperta della fase cautelare, debba avvisare le parti costituite circa la possibilità di adottare una pronuncia nel merito⁷. L’avvertimento alle parti è però funzionale all’accertamento della mancata dichiarazione di voler procedere alla proposizione di motivi aggiunti o di regolamento di giurisdizione, essendo altrimenti impedito il compattamento della fase di merito⁸. Non può ritenersi, peraltro, che siffatto avvertimento debba esser riportato già nell’avviso di fissazione della Camera di consiglio fissata per la discussione della misura cautelare, essendo sufficiente che esso sia palesato nel corso della Camera di consiglio medesima. Non necessariamente in limine , ma anche dopo la discussione, purché sia rispettata la possibilità per le parti di rappresentare l’eventuale ricorrenza di uno dei due motivi ostativi riconosciuti.

Ciò non significa, peraltro, che le parti (i.e., i difensori) debbano esser effettivamente presenti perché trovi applicazione l’istituto, non potendo ovviamente l’assenza esser impeditiva⁹.

Né può immaginarsi che possa svolgere un effetto paralizzante la dichiarazione del difensore nella Camera di consiglio cautelare di rinunziare alla misura stessa, se successiva all’avvertimento giudiziale. A diversa conclusione deve giungersi invece nel caso di rinuncia della richiesta di misura cautelare effettuata prima della Camera di consiglio fissata per la discussione (ed anche se espressa in Camera di consiglio, purché prima dell’avvertimento giudiziale) , poiché le caratteristiche di dichiarazione abdicativa, irrevocabile e recettizia della rinunzia incidono inesorabilmente sulla domanda rivolta al giudice¹⁰.

La disciplina positiva, tuttavia, esclude che le parti possano subordinare al loro consenso l’utilizzo del rito compatto, giacché è previsto solo che, per l’appunto, siano sentite.

L’effetto impeditivo è difatti conseguito solo nel caso in cui le parti dichiarino di voler proporre motivi aggiunti o regolamento di giurisdizione. Ma, se nel processo amministrativo la considerazione dei motivi aggiunti può avere un senso in virtù delle ampie possibilità contemplate dall’art. 43 c.p.a., nel processo tributario la già angusta nozione sancita dall’art. 24 D.Lgs. n. 546/1992 è andata ulteriormente restringendosi (a nostro avviso, sino ad atrofizzarsi), anche a causa delle modifiche apportate all’art. 7 dello Statuto dei diritti del contribuente, specialmente ai commi 1 e 1-bis, che hanno confermato che l’Amministrazione finanziaria deve rappresentare già nell’atto impositivo i mezzi di prova su cui esso è fondato e che essi non possono esser variati. Così come trasponendo l’art. 60 c.p.a. nell’art. 47-ter il legislatore delegato ha saltato i riferimenti al ricorso incidentale e al regolamento di competenza, non pare azzardato affermare che si sarebbe potuto far altrimenti per i motivi aggiunti, eliminandone il richiamo.

In tutti gli altri casi, come cennato, la volontà delle parti, soprattutto in ordine alla chiusura dell’istruttoria, non è minimamente rilevante.

Le perplessità di ordine costituzionale, soprattutto sotto il profilo degli artt. 24 e 111 Cost., e di rispondenza ai principi europei circa la tenuta di tale istituto sono evidenti.

Probabilmente il legislatore delegato avrà sovrastimato la tenuta costituzionale del prototipo dei riti compatti nel processo amministrativo, vale a dire l’art. 19, commi 2 e 3, D.L. n. 67/1997 convertito nella L. 23 maggio 1997, n. 135 in tema di giudizi amministrativi relativi a opere pubbliche. Tenuta che ha poi consentito l’inserimento del l’istituto in via generale nel processo amministrativo dapprima con la L. n. 205/2000, di modifica degli artt. 21 e 26 legge TAR, e quindi con il c.p.a. del 2010.

La Corte costituzionale, interessata sul punto, con la sentenza 10 novembre 1999, n. 427 aveva difatti concluso per la legittimità costituzionale di quel rito compatto.

Senonché, un istituto processuale non può esser considerato in sé, ma va valutato all’interno del ritto nel quale opera. E le differenze rispetto al rito compatto introdotto nel processo tributario sembrano considerevoli, proprio riprendendo le argomentazioni della Corte in quella sentenza, anzitutto poiché nel processo tributario non esiste quello snaturamento della funzione dei provvedimenti cautelari (poiché la diversa architettura dei processi non consente di mantenere stabilmente per lungo tempo provvedimenti cautelari). Ancora, la questione è stata alla Corte prospettata soprattutto sotto il profilo dell’esistenza del diritto alla misura cautelare quasi indipendentemente da una richiesta di tutela nel merito della controversia. Inoltre, in quella sentenza era riconosciuta l’applicabilità di quel rito “per determinate materie” e nel processo tributario non esiste traccia di tale selezione (che invero, come appena cennato, è stato poi generalizzato anche nel processo amministrativo). Soprattutto, alla Corte è stata denunciata la violazione degli artt. 3, 24, 103, comma 1, 113 e 125, comma 2, della Costituzione, ma non anche quello, assolutamente cruciale, della violazione dell’art. 111 Cost.

Profili che ben potranno esser sollevati, anche alla luce della difficile compatibilità dell’istituto con la struttura del processo tributario e della conseguente specifica lesione dell’art. 24 Cost., insieme con la violazione dell’art. 76 Cost. per totale eccesso di delega.

4. La sentenza in forma semplificata è un altro istituto clonato, stavolta dall’art. 74 c.p.a., che permette al giudice, che opti per il rito compatto, di redigere una motivazione estremamente stringata¹¹ che può consistere nel riferimento al punto di fatto o di diritto ritenuto risolutivo ovvero, “se del caso”, ad un precedente conforme¹².

È questa un’altra previsione fortemente dissonante, che si muove in senso esattamente opposto rispetto a ciò che una logica elementare avrebbe suggerito. Al maggior potere officioso concesso al giudice (di utilizzare la Camera di consiglio aperta per la fase cautelare come se fosse un’udienza di merito) avrebbe dovuto fare da contraltare un obbligo di maggiore, e non minore, motivazione a giustificazione delle scelte adottate.

La scelta della motivazione semplificata nel rito compatto è sia non rispondente al canone di proporzionalità sia contrastante con la medesima volontà del legislatore quanto alle regole generali della motivazione delle sentenze.

Il legislatore del 2023 da un lato pare aver preso coscienza di una “crisi della motivazione”¹³ e dall’altro ha però reagito in modo bifasico.

Difatti, lo stesso legislatore del D.Lgs. n. 220/2023, evidentemente supponendo una qualità media delle sentenze da esso ritenuta insoddisfacente, ha previsto una modifica del contenuto minimo della sentenza, modificando l’art. 36 D.Lgs. n. 546/1992.

L’inserto, nell’art. 36 D.Lgs. n. 546/1992, della previsione della, pur succinta, obbligatoria esposizione dei motivi in fatto e diritto «di accoglimento o di rigetto, relativi alle questioni di merito ed alle questioni attinenti ai vizi di annullabilità o di nullità dell’atto» – distaccandosi apparentemente dal precetto dell’art. 132 c.p.c. con cui l’art. 36 ricordato era in precedenza sostanzialmente coincidente¹⁴ – appare come un rimedio improvviso a prassi chiaramente non condivise dal legislatore.

Ma la formulazione adottata espone la norma a nuove censure.

Le disposte precisazioni dei motivi sono invero doppiamente inutili¹⁵, poiché le giustificazioni previste per le questioni di merito rientravano già nel novero dei motivi stessi, e ridondanti, giacché le questioni relative ai vizi dell’atto sono a loro volta per definizione questioni di merito. Ma sono anche potenzialmente dannose, poiché potrebbero far insorgere il dubbio – ancorché certamente infondato in base ai principi generali e subito scartabile – che il giudice possa non motivare in relazione alle questioni di rito.

Tuttavia, la novella – di cui è difficile rintracciare copertura nella legge delega, contrariamente a quanto asserito nella relazione illustrativa¹⁶ al D.Lgs. n. 220/2023 – pone per altro verso profili di estremo interesse in ordine al contenuto della sentenza.

Se dovesse interpretarsi, come pare emergere anche dalla ricordata relazione illustrativa¹⁷, la volontà del legislatore nel senso che la sentenza tributaria debba contenere una motivazione specifica in relazione a tutti i motivi di merito prospettati, anzitutto non si potrebbe ritenere il giudice esentato dalla motivazione anche su tutti i motivi di rito prospettati nonché sulle vicende processuali rilevanti, se esistenti. Difatti, non si comprende come il giudice possa passare all’esame del merito senza aver superato le questioni di rito ed anche di tale attività deve dar conto in motivazione. Dettando più specifiche regole circa la motivazione attinente le questioni di merito, non si può ritenere che il legislatore abbia inteso, al tempo stesso, esentare il giudice dalla giustificazione in ordine all’accoglimento di questioni attinenti i presupposti processuali ed in genere il regolare svolgimento del processo.

Ma, soprattutto, potrebbe persino dubitarsi che il giudice possa continuare a decidere (ed a motivare) ritenendo alcuni motivi assorbiti in altri. Nonché invertendo l’ordine delle questioni sottopostegli e decidendo sulla scorta della ragione più liquida, quanto meno tra quelle di merito, come sinora un pacifico orientamento giurisprudenziale ha consentito¹⁸.

Lo strumento acceleratorio più potente – rispettoso, al tempo stesso, del principio di economia processuale¹⁹ e del diritto di difesa – così verrebbe meno.

Si tratta, come ben noto, di elaborazioni di origine dottrinaria che hanno trovato ampio riconoscimento, dapprima nella giurisprudenza processualcivilistica. E curiosamente è un tema sinora sostanzialmente negletto in ambito processual tributario²⁰.

Ai soli fini del presente lavoro – non centrato sulla trattazione ex professo della tecnica dell’assorbimento – valga qui ricordare che la Corte di Cassazione a Sezioni Unite ha da tempo avvisato circa la centralità dell’art. 276 c.p.c., a mente del quale il giudice decide gradatamente le questioni pregiudiziali proposte dalle parti o rilevabili d’ufficio e quindi il merito della causa²¹, con ciò ribadendo l’esistenza di una sequenza inesorabile tra le questioni di rito e quelle di merito. E ciò perché il giudice deve anzitutto valutare di esser idoneo alla specifica tutela giurisdizionale richiestagli²². Ciò fatto, le Sezioni Unite hanno anche fornito aperture ulteriori, segnalando che, ferma restando la ordinaria successione rito-merito, in linea di massima non derogabile, le parti possono ben alterare l’ordine delle eccezioni di merito e, soprattutto, il giudice può discostarsi dall’ordine sequenziale, adeguandosi alla fattispecie concreta dedotta in giudizio e persino sovvertendo l’ordine in virtù di vari parametri (come la natura della questione, la sua idoneità a definire il giudizio, la sua maggiore liquidità, la sua maggiore preclusività, la volontà del convenuto)²³. Non sono mancate nemmeno posizioni estreme, negatorie in radice dell’ordine tra questioni di rito e di merito²⁴.

L’orientamento maggioritario, che si condivide, vede però nell’art. 276 c.p.c. il precetto ineludibile per il giudice in ordine alla sequenza valutativa delle questioni rito-merito da esaminare; e quindi l’operatività delle tecniche di scelta tra le questioni di merito vale per quella che meglio si presta ad una veloce ed efficiente soluzione, con assorbimento delle altre, nel rispetto dei principi di economia processuale e di ragionevole durata del processo nonché del contraddittorio e del diritto di difesa²⁵. Insomma, fermo restando il precetto dell’art. 276 c.p.c., entra in gioco poi l’art. 187 c.p.c., che consente al giudice di individuare la questione che ritiene poter risolvere la causa e di provvedere di conseguenza²⁶.

In tale quadro generale si è innestata, relativamente al processo amministrativo, la giurisprudenza del Consiglio di Stato che, pur interloquendo con le sentenze gemelle della Corte di Cassazione di poco antecedenti, ha valorizzato in quel rito l’esistenza di poteri officiosi, concludendo che il giudice, in assenza di graduazione operata dalla parte, deve stabilire l’ordine dei motivi e delle domande di annullamento «sulla base della loro consistenza oggettiva (radicalità del vizio) nonché del rapporto corrente fra le stesse sul piano logico-giuridico e diacronico procedimentale»²⁷. E quindi secondo il Consiglio di Stato l’assorbimento dei motivi è possibile solo i) quando la legge lo preveda, come nel caso dell’art. 74 c.p.a. o in caso di manifesta irricevibilità, inammissibilità, improcedibilità e infondatezza, che consente di assorbire la questione di mancata integrità del contraddittorio (art. 49, comma 2, c.p.a.), ii) nel caso in cui esista una questione logica necessaria, iii) per ragioni di economia processuale²⁸.

Occorre tuttavia chiedersi se, con riferimento ai principi generali, le elaborazioni relative al processo amministrativo siano in realtà estensibili al processo tributario (ed, in caso positivo, in che misura lo siano).

La scelta del codice di procedura civile come norma integrativa del processo tributario, effettuata con l’art. 1, comma 2, D.Lgs. n. 546/1992, in realtà esclude una siffatta asserzione²⁹.

E, da un punto di vista strutturale, occorre riconoscere che nel processo tributario sono più marcati i caratteri tipici di una giurisdizione su diritti soggettivi, che si atteggia come un processo di parti alla luce del principio della domanda ex art. 99 c.p.c. e di quello di corrispondenza tra chiesto e pronunciato ex art. 112 c.p.c..

La stessa presenza di poteri officiosi per il giudice è di gran lunga più sfumata, rivestendo il processo tributario il carattere tipico di un processo dispositivo, anzi, per certi versi maggiormente dispositivo dello stesso processo civile.

Ed allora, in punto di metodo, occorre considerare gli approdi processualcivilistici, pur riflettendo sugli spunti talora rivenienti dall’ambito amministrativo in merito all’impugnazione di atti.

Occorre tuttavia avvisare che non pare estensibile al processo tributario, in cui è preminente lo scopo di risolvere il caso concreto prospettato al giudice, l’orientamento amministrativo secondo il quale le sentenze sarebbero produttive di effetti anche conformativi³⁰, rimanendo la funzione nomofilattica riservata alla Cassazione (e dubitando della c.d. funzione extraprocessuale della motivazione nel processo tributario).

Ed, allora, occorre chiedersi se in relazione all’effetto richiesto sull’atto impositivo la domanda sia una sola allorquando il petitum (di annullamento o di dichiarazione di nullità) sia unico o se sussistano tante domande per quanti sono i motivi. Che è come chiedersi quale sia l’estensione della domanda giudiziale ex art. 112 c.p.c., per poter individuare se il giudice si è pronunciato su tutta la domanda e non oltre.

Ebbene, pare preferibile aderire a quella dottrina che in genere identifica la domanda giudiziale in quella richiesta di tutela di un bene della vita in relazione ai fatti allegati dalle parti³¹, sicché «la mancata risposta ad un tema o quesito (di fatto o di diritto) strumentale rispetto a una domanda (o parte di una domanda), su cui la pronuncia non è mancata, potrà soltanto eventualmente fondare un vizio di difetto di motivazione»³².

La valorizzazione del sottoinsieme omogeneo di titoli posti a fondamento della domanda³³ non è convincente, poiché introduce elementi in realtà ultronei ai fini della differenziazione della domanda giudiziale³⁴.

Dovendo esser la domanda giudiziale calibrata sostanzialmente sul petitum, rientra tra i poteri processuali delle parti il potere di graduazione dei motivi a sostegno della domanda stessa.

E, d’altro canto, la tecnica dell’assorbimento appare legittima, se effettuata all’interno dei motivi a supporto della medesima domanda. A medesima conclusione deve giungersi per la tecnica della ragione più liquida, che, a ben vedere, ne costituisce una variante, permettendo oltre l’assorbimento, la scelta della ragione di più pronta soluzione.

In questa cornice, la modifica dell’art. 36 D.Lgs. n. 546/1992 non pare significativamente impattare sugli obblighi del giudice, dettando una disciplina non effettivamente diversa rispetto a quanto avveniva in precedenza, per le ragioni esposte in precedenza.

Ed allora occorre chiedersi se, rispetto a tale quadro di riferimento, la motivazione semplificata permetta di giungere a conclusioni differenti, ad esempio consentendo l’utilizzo delle tecniche dell’assorbimento e della ragion più liquida anche in casi ulteriori rispetto a quelli ordinariamente consentiti.

La risposta è negativa, poiché non pare che la previsione dell’art. 47-ter possa esser idonea a derogare all’art. 112 c.p.c.³⁵, e quindi il giudice ha l’obbligo di pronunziarsi su tutta la domanda, esattamente come avviene nel rito ordinario.

Piuttosto, la regola posta dall’art. 47-ter in ordine alla possibilità di motivazione semplificata potrebbe indurre a riflettere sulla potenzialmente pericolosa assimilazione della velocità del rito (mediante il groviglio tra fase cautelare e fase di merito) con la velocità della redazione della sentenza. Mentre dette questioni si pongono su piani differenti.

E peraltro la stessa durata media dei processi tributari italiani, decisamente inferiore ai limiti europei di ragionevole durata, non giustifica minimamente la possibile lesione dei diritti costituzionali ed europei in tema di giusto processo, pienezza del contraddittorio e diritto di difesa che facilmente può avvenire a causa del rito compatto.

La motivazione semplificata, come si è detto, è perfettamente inutile quanto ai requisiti processuali previsti (inammissibilità e improcedibilità), giacché la loro prospettazione è fisiologicamente enunciabile utilizzando pochi lemmi. Peraltro, per l’inammissibilità già esiste il filtro presidenziale di cui all’art. 27 D.Lgs. n. 546/1992, a meno che non si ritenga, come visto in precedenza, che l’art. 47-ter possa anche valere a superarlo, seguendo una procedura differente fin dall’inizio. E la riproduzione del requisito dell’improcedibilità pare inopportuna, vista la diversa previsione della stessa nel processo tributario rispetto a quello amministrativo.

Restano i motivi sulle questioni di merito. E, per essi, è ben facile intravedere come l’affermazione della “manifesta” fondatezza o infondatezza possa rivelarsi una trappola, poiché o la manifesta fondatezza/infondatezza è ampiamente motivata (ed allora la motivazione non sarà più semplificata, dovendosi giustificare l’esser “manifesto”) o, se è semplicemente affermata, rischia di ridondare in una affermazione apodittica, priva di effettivo contenuto informativo. E così in una semplice formula di stile, inidonea a dimostrare il ragionamento logico-giuridico seguito dal giudice, e quindi in una motivazione apparente, vale a dire in una motivazione tautologica o assertiva.

Ancora, non è condivisibile, nell’inserto positivo, il riferimento al precedente giurisprudenziale conforme – che (nell’art. 74 c.p.a. e) nell’art. 47-ter è stemperato solo dall’inciso “se del caso” – poiché esso è estraneo al nostro sistema processuale, con il quale esiste anzi una vera e propria incompatibilità strutturale. E mentre il precedente conforme nell’art. 118 disp. att. al c.p.c. è un elemento ausiliare di giustificazione delle ragioni della sentenza (come emerge dall’avverbio “anche”), nell’art. 74 c.p.a. e nel replicato 47-ter D.Lgs. n. 546/1992 esso è un elemento alternativo (“ovvero”), e può esser rischiosamente inteso come una possibilità di motivazione per relationem mal applicata³⁶. E, se le tentazioni semplificatorie sono sempre esistite, è curioso riflettere sul perfetto u-turn del legislatore, che nell’art. 361 c.p.c. (1865) aveva stabilito che «i motivi si reputano omessi quando la sentenza siasi puramente riferita a quelli di un’altra sentenza».

Eppure, le possibili lesioni del diritto di difesa sono immediatamente percepibili ove si faccia riferimento ad una sentenza intercorsa tra parti diverse, con quel che consegue in tema di apprensione non solo della sentenza richiamata ma anche, e soprattutto, delle allegazioni delle parti nell’altro processo³⁷. Il precedente richiamato potrebbe poi, teoricamente, anche non esser espressione di un orientamento consolidato.

D’altronde, è prevedibile immaginare che l’istituto della motivazione semplificata porrà non pochi problemi interpretativi, come è già avvenuto nel processo amministrativo circa l’ampiezza della semplificazione della sentenza (domandandosi se possa esser sintetica solo la parte motivazionale della sentenza, come pare, o anche la parte rimanente) sia in merito alla discrezionalità del giudice (chiedendosi se sussista un potere ampio di adozione dello strumento o, invece, un potere-dovere in qualche modo vincolato³⁸).

Ma occorre domandarsi se essa possa consistere in un vero depotenziamento della motivazione³⁹ o se lo svuotamento di essa non possa che esser parziale e, tutto sommato, di non grande impatto⁴⁰.

La risposta non può che esser negativa per le seguenti ragioni:

1) il contenuto minimo della motivazione non può esser intaccato, a meno di non violare i precetti di cui all’art. 111 Cost. e all’art. 6 CEDU, e quindi la sentenza in forma semplificata deve avere una completezza e comprensibilità alla fine non differenti da quella ordinaria⁴¹;

2) in ossequio a tale principio non si può reputare superato l’obbligo di motivare sui fatti essenziali del processo⁴² svolgimento del processo e sui presupposti di rito;

3) per quanto la soluzione interpretativa non appaia ora piana, deve ritenersi tuttora applicabile anche al processo tributario l’art. 118 disp. att.⁴³. A tale soluzione si perveniva più facilmente allorquando esso rivestiva funzione ancillare rispetto all’art. 132 c.p.c. (nonostante nella versione ante 2009 esistessero talune differenze). Ma, tutto sommato, le specificazioni addotte all’art. 36 D.Lgs. n. 546/1992, come si è detto, non hanno alterato il quadro sostanziale degli elementi della motivazione (ordinaria) della sentenza. Il problema può porsi, invero rispetto alla motivazione semplificata, che apre a soluzioni basate sui soli punti di fatto “risolutivi” anziché su quelli “rilevanti” e che vede cambiare la funzione del precedente conforme citato in motivazione (da strumento ausiliare a strumento alternativo).

5. Come noto, le regole relative al grado di appello sono state ritoccate dal D.Lgs. n. 220/2023 in pochi, ma rilevanti interventi.

Ciò non tanto sul compattamento del rito, che pare possibile anche in grado di appello⁴⁴, attraverso la porta dell’art. 61 D.Lgs. n. 546/1992. Nonostante con lo stesso D.Lgs. n. 220/2023, che ha inserito l’art. 47-ter, sia stato aggiunto all’art. 52 D.Lgs. n. 546/l992 il comma 6-bis, in forza del quale l’udienza (recte, la Camera di consiglio) di trattazione dell’istanza di sospensione non può in ogni caso coincidere con l’udienza di trattazione del merito della controversia, la presenza di eguale statuizione per il primo grado nell’art. 47 rimuove i dubbi circa l’applicabilità del rito compatto in appello.

Ma in realtà è il primo grado di giudizio, unico grado in cui le parti possono produrre documenti ad libitum, a comportare problemi, alla luce delle nuove regole probatorie.

La potenziale lesione del diritto di difendersi provando nell’intero processo si verifica difatti sia per le rimanenti regole introdotte (circa il divieto di produrre nuove prove in appello) sia, persino, per quelle non introdotte (in merito alle ipotesi di rinvio al giudice di primo grado, che invero sono rimaste inalterate e non comprendono anche i casi di errata adozione del rito compatto ex art. 47-ter).

In effetti, in seguito alla decisione giudiziale di adottare il rito compatto – convertendo la Camera di consiglio aperta della misura cautelare in udienza di merito⁴⁵ ed incamerando la controversia per la sentenza – i termini istruttori di merito per il deposito di documenti, ancora aperti ai sensi dell’art. 32 D.Lgs. n. 546/1992, sono troncati d’emblée e le parti non hanno più la possibilità di produrre documenti in primo grado, senza alcun avviso.

Ma con il modificato art. 58 l’appellante non può nemmeno produrre in appello quei documenti non prodotti in primo grado, a meno che il giudice di appello non li ritenga indispensabili ai fini della decisione della causa.

L’altra ipotesi prevista dall’art. 58 – vale a dire la dimostrazione per la parte di non aver potuto produrli “per causa ad essa non imputabile” – potrebbe invero esser contrastata dall’affermazione dell’esistenza di una sorta di onere implicito di anticipazione dei tempi di produzione dei documenti per il ricorrente che faccia istanza cautelare. Insomma, il ricorrente dovrebbe prevedere per tempo i possibili teorici sviluppi del processo ed immaginare anche che il giudice possa adottare il rito compatto di cui all’art. 47-ter ed avrebbe quindi l’onere (ulteriore ed implicito) di produrre già nella fase cautelare tutti i documenti utili al merito. Prospettazione non lineare, ma facilmente immaginabile.

Né, come si diceva, il rimedio può esser immaginato sotto il profilo dell’art. 59 D.Lgs. n. 546/1992, atteso che il legislatore delegato del 2023 non è intervenuto su di esso inserendo la possibilità di rimessione della controversia al primo grado in caso di errata applicazione dell’art. 47-ter. E che le ipotesi di rinvio al giudice di primo grado sono pacificamente tassative.

Curiosamente, l’orientamento del Consiglio di Stato per il processo amministrativo invece consente il rinvio al giudice di primo grado, almeno nei casi più eclatanti⁴⁶ in cui la motivazione sia ritenuta talmente debole da reputarsi di fatto inesistente.

Per il Consiglio di Stato, invero, il difetto assoluto di motivazione è condizione necessaria e sufficiente per effettuare il rinvio al giudice di primo grado, poiché è inquadrabile nella fattispecie della nullità della sentenza di cui all’art. 105 c.p.a.

Invece, nel rito tributario – non avendo previsto l’art. 59, comma 1, D.Lgs. n. 546/1992 in nessuna delle fattispecie contemplate, indubbiamente anch’esse a numero chiuso, l’ipotesi di nullità della sentenza – la motivazione apparente (che facilmente potrà verificarsi qualora la manifesta fondatezza o infondatezza del ricorso non sia giustificata) non potrà permettere la rimessione al giudice di primo grado, obbligando il giudice d’appello a pronunciarsi senza poter tener conto di ulteriori produzioni documentali o senza poterle ammettere, a meno che non le ritenga indispensabili ai fini della decisione della causa.

*****

Ed allora, senza temer di esser irriguardosa (preoccupazione d’altronde estranea a quel personaggio), di fronte a tutte queste illogicità processuali, la stessa Alice probabilmente ripeterebbe, come già aveva fatto al Re ed alla Regina di cuori⁴⁷: “Nonsense!”

(*) Il saggio è stato sottoposto a double blind peer review con valutazione positiva. Esso confluirà nel fascicolo n. 2/2024 (semestrale) della Rivista telematica di diritto tributario.

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